“編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，很難！”在很多場(chǎng)合，當(dāng)談及自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制工作時(shí)，業(yè)界專家都會(huì)反復(fù)強(qiáng)調(diào)這一點(diǎn)。

　　7月1日，中央全面深化改革領(lǐng)導(dǎo)小組審議通過(guò)了《關(guān)于開(kāi)展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的試點(diǎn)方案》。業(yè)內(nèi)人士認(rèn)為，中央此舉釋放出一個(gè)強(qiáng)烈的信號(hào)：無(wú)論面臨什么難題，自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)都勢(shì)在必行，而且會(huì)加速推進(jìn)。

　　在7月2日召開(kāi)的“湖州市自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制項(xiàng)目驗(yàn)收評(píng)審會(huì)”上，國(guó)務(wù)院發(fā)展研究中心研究員周宏春表示，會(huì)上討論的很多問(wèn)題20年前就在討論，包括怎么界定范圍，怎么核算自然資源價(jià)值等等，現(xiàn)在依然沒(méi)有結(jié)論。從實(shí)用的角度出發(fā)，我國(guó)需要建立一張簡(jiǎn)單、可行的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表。

　　任務(wù)已然“砸”了下來(lái)，難題還擺在那里。業(yè)內(nèi)專家認(rèn)為，自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)就是要把管理保護(hù)自然資源和生態(tài)環(huán)境的責(zé)任落實(shí)到地方政府相關(guān)負(fù)責(zé)人身上，自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的板子舉不舉得起來(lái)，關(guān)鍵在于能否在理想與現(xiàn)實(shí)、科學(xué)與實(shí)用之間找到平衡點(diǎn)，編制出一個(gè)“趁手”的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表。

　　“負(fù)債”之爭(zhēng)

　　編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，首先要界定清楚什么是負(fù)債，但業(yè)界對(duì)此看法并不一致。

　　負(fù)債是個(gè)經(jīng)濟(jì)術(shù)語(yǔ)，簡(jiǎn)單地講，就是企業(yè)背負(fù)的債務(wù)。資產(chǎn)負(fù)債表則是反映企業(yè)在某一特定日期全部資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益情況的會(huì)計(jì)報(bào)表。

　　中國(guó)科學(xué)院地理科學(xué)與資源研究所研究員封志明告訴記者，編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，就是以報(bào)表的形式來(lái)反映不同自然資源資產(chǎn)的存量及其變動(dòng)情況，全面記錄當(dāng)期自然和各經(jīng)濟(jì)主體對(duì)自然資源資產(chǎn)的占有、使用、消耗、恢復(fù)和增殖活動(dòng)，評(píng)估一定時(shí)期內(nèi)自然資源的使用狀況及其對(duì)生態(tài)環(huán)境的影響。

　　2014年4月，中科院科技促進(jìn)發(fā)展局正式啟動(dòng)“自然資源資產(chǎn)負(fù)債表原型研究與應(yīng)用”項(xiàng)目，封志明率領(lǐng)研究團(tuán)隊(duì)承擔(dān)了該項(xiàng)目的研究任務(wù)。

　　“針對(duì)編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，我們認(rèn)為，負(fù)債就是自然資源不合理利用或過(guò)度利用所帶來(lái)的效應(yīng)，包括資源耗減、環(huán)境損害和生態(tài)破壞。”封志明告訴記者，基于這個(gè)定義，研究團(tuán)隊(duì)編制完成了2003—2013年湖州市自然資源資產(chǎn)負(fù)債表。

　　在項(xiàng)目驗(yàn)收評(píng)審會(huì)上，評(píng)審專家對(duì)研究團(tuán)隊(duì)所闡釋的“負(fù)債”提出了疑問(wèn)。

　　財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所研究員陳穗紅指出，負(fù)債是指未來(lái)會(huì)導(dǎo)致利益流失的事項(xiàng)。資產(chǎn)負(fù)債表是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)工具，是一個(gè)時(shí)點(diǎn)數(shù)，而不是時(shí)期數(shù)。她舉例說(shuō)，“山西一些地方挖煤，破壞了水，破壞了植被，造成了地面塌陷，未來(lái)需要付出多少代價(jià)來(lái)維持當(dāng)?shù)氐拿裆＿@叫負(fù)債?！标愃爰t認(rèn)為，封志明及其研究團(tuán)隊(duì)編制的表，更多地體現(xiàn)的是資產(chǎn)流失，資源負(fù)債表達(dá)得還不夠充分。

　　業(yè)內(nèi)人士告訴記者，對(duì)負(fù)債的定義，學(xué)界已經(jīng)爭(zhēng)論了很長(zhǎng)時(shí)間，始終沒(méi)有定論。如果嚴(yán)格遵守負(fù)債的經(jīng)濟(jì)學(xué)定義，那么據(jù)此編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的難度就非常大?！皫缀鯖](méi)有數(shù)據(jù)支撐，難以估值。”

　　“從離任審計(jì)的需求出發(fā)，我們給出的是核算期內(nèi)新產(chǎn)生的負(fù)債。如果數(shù)據(jù)足夠完備，完全可以向前追溯到自然資源未遭破壞時(shí)的資產(chǎn)負(fù)債值?！狈庵久髦赋觯岩粋€(gè)科學(xué)概念應(yīng)用到實(shí)際中，是需要適度轉(zhuǎn)換的。選取恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)合點(diǎn)，相關(guān)政策才可能得到有效執(zhí)行。

　　制表之難

　　要把自然資本價(jià)值編列在資產(chǎn)負(fù)債表上并不是一件容易的事。

　　“《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》（簡(jiǎn)稱《決定》）明確提出，要探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)?！稕Q定》用‘探索’二字，就說(shuō)明目前尚無(wú)成熟的、可以借鑒的模式?！狈庵久髡f(shuō)。

　　事實(shí)上，從2013年開(kāi)始，我國(guó)很多地方就已經(jīng)開(kāi)始探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，但這條探索之路并不平坦。湖北省荊門市審計(jì)局王社庭曾撰文指出，核算體系不健全，自然資源資產(chǎn)核算中所涉及的會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)主體、科目分類、核算對(duì)象不明確，信息數(shù)據(jù)零散，缺乏全面性、系統(tǒng)性和真實(shí)性，這些都成為編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的巨大障礙。

　　中科院地理資源所博士楊艷昭是“自然資源資產(chǎn)負(fù)債表原型研究與應(yīng)用”課題組的成員，她介紹說(shuō)，從整體上看，湖州的數(shù)據(jù)比較完備，但各類自然資源數(shù)據(jù)仍不能保持連續(xù)性和一致性。根據(jù)收集到的數(shù)據(jù)，研究團(tuán)隊(duì)嘗試用多種方法對(duì)湖州的自然資源資產(chǎn)進(jìn)行了核算，例如采用紅線調(diào)控法與過(guò)程核算法對(duì)水資源資產(chǎn)進(jìn)行了計(jì)量，用治理成本法和損害法對(duì)環(huán)境損害進(jìn)行了核算，等等。

　　“資源資產(chǎn)價(jià)值化就是把資源換算成錢，我們充分利用已有的評(píng)估資料，對(duì)自然資源資產(chǎn)進(jìn)行了核算，它是符合科學(xué)邏輯的?！狈庵久髦赋觯壳白匀毁Y源資產(chǎn)負(fù)債表的定位應(yīng)該為“管理報(bào)表”，而不是“會(huì)計(jì)報(bào)表”，因此不必嚴(yán)格遵守會(huì)計(jì)報(bào)表“資產(chǎn)=負(fù)債+凈資產(chǎn)（權(quán)益）”以及“有借必有貸，借貸必相等”平衡關(guān)系，而應(yīng)是“實(shí)物與價(jià)值、數(shù)量和質(zhì)量、存量和流量并重”。

　　北京師范大學(xué)資源學(xué)院院長(zhǎng)江源認(rèn)為，在探索階段首先要拿出一個(gè)表。隨著國(guó)家管理制度的建設(shè)和統(tǒng)計(jì)口徑的細(xì)化，自然資源負(fù)債表可以不斷改進(jìn)和完善。

　　應(yīng)用之策

　　“編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表有兩種路徑，一種是按照職能部門的分工，對(duì)水、土、林、礦等進(jìn)行分類核算，再加總。但在界定各類資源的環(huán)境、生態(tài)損益時(shí)，可能會(huì)重復(fù)，加總時(shí)要注意消除重合部分。而對(duì)于可能沒(méi)有包括進(jìn)來(lái)的資源環(huán)境損益，還需要再添一張擴(kuò)展表來(lái)彌合?！狈庵久鞲嬖V記者，2014年項(xiàng)目啟動(dòng)時(shí)，研究團(tuán)隊(duì)選取了浙江湖州和河北承德兩個(gè)城市進(jìn)行試點(diǎn)。承德作為北方代表，采用的正是這種路徑。湖州代表南方，則是用資源、環(huán)境、生態(tài)三大類分割水、土、林、礦產(chǎn)等，分別計(jì)算，然后匯總。

　　封志明認(rèn)為，編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表有三個(gè)用途：一是摸清自然資源的家底，二是強(qiáng)化政府的責(zé)任，三是考核官員的績(jī)效。兩種編制路徑各有優(yōu)勢(shì)，湖州的路徑更利于綜合，承德的路徑更利于分類?！皬母刹侩x任審計(jì)的角度來(lái)看，‘先分類后綜合’的路徑效果可能會(huì)更好，板子可以直接打到相應(yīng)的主管部門上。”

　　事實(shí)上，我國(guó)水、土、林、礦等主管部門已經(jīng)開(kāi)展了自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編研工作。業(yè)內(nèi)專家認(rèn)為，這種齊頭并進(jìn)的工作方式，能夠快速、集中地發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，也能群策群力、更好地解決問(wèn)題。封志明強(qiáng)調(diào)，在各部門分類編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，一定要有頂層設(shè)計(jì)，負(fù)債表格式需要統(tǒng)一，否則將無(wú)法匯總，給不出一張總表。

　　“需要澄清的是，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是可以用于干部離任審計(jì)的，但不是直接拿這個(gè)表去審計(jì)。負(fù)債表已經(jīng)給出了很多指標(biāo)和數(shù)據(jù)，從中可以再設(shè)計(jì)出一些更加符合離任審計(jì)需求的指標(biāo)來(lái)。例如，自然資源資產(chǎn)負(fù)債率、萬(wàn)元GDP自然資源資產(chǎn)耗減量等?！狈庵久鹘ㄗh，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表按標(biāo)準(zhǔn)年做，每5年做一次，這樣既可以跟我國(guó)的國(guó)民經(jīng)濟(jì)五年計(jì)劃保持一致，也跟各級(jí)黨政領(lǐng)導(dǎo)的任期基本一致。

　　“由簡(jiǎn)到繁，再由繁到簡(jiǎn)，這是科學(xué)研究的必然過(guò)程。研究團(tuán)隊(duì)下一步的工作重點(diǎn)是簡(jiǎn)化和標(biāo)準(zhǔn)化，要讓自然資源資產(chǎn)負(fù)債表更具示范和推廣價(jià)值?！狈庵久髡f(shuō)。