內(nèi)銷(xiāo)審價(jià)是加工貿(mào)易企業(yè)合規(guī)管理的重要內(nèi)容，關(guān)系到加工貿(mào)易內(nèi)銷(xiāo)補(bǔ)稅、緝私監(jiān)管等重要事項(xiàng)。在實(shí)際操作中，企業(yè)和海關(guān)往往容易在邊角料認(rèn)定、邊角料內(nèi)銷(xiāo)完稅價(jià)格認(rèn)定和進(jìn)口料件內(nèi)銷(xiāo)完稅價(jià)格認(rèn)定等環(huán)節(jié)出現(xiàn)爭(zhēng)議，企業(yè)在辦理內(nèi)銷(xiāo)價(jià)格申報(bào)時(shí)應(yīng)注意哪些事項(xiàng)？哪些環(huán)節(jié)容易出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)？如何防范風(fēng)險(xiǎn)？

　　案情簡(jiǎn)介

　　設(shè)立在廣東某出口加工區(qū)的某三資企業(yè)主要從事加工貿(mào)易，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中經(jīng)常會(huì)發(fā)生進(jìn)口料件或其成品的內(nèi)銷(xiāo)事宜，曾遇到過(guò)如下較典型的問(wèn)題。

　　第一，某批來(lái)料加工貿(mào)易邊角料辦理報(bào)核前內(nèi)銷(xiāo)補(bǔ)稅手續(xù)，該邊角料為加工貿(mào)易合同出口成品生產(chǎn)中產(chǎn)生的正常工藝損耗，是多種進(jìn)口保稅料件加工后產(chǎn)生的混合體，其價(jià)值遠(yuǎn)低于原進(jìn)口保稅料件價(jià)值。該邊角料是按邊角料的實(shí)際報(bào)驗(yàn)狀態(tài)歸類(lèi)估價(jià)還是按對(duì)應(yīng)耗用進(jìn)口保稅料件申報(bào)補(bǔ)稅？

　　第二，加貿(mào)企業(yè)內(nèi)銷(xiāo)的由進(jìn)口的各型號(hào)鋼鐵板材在加工過(guò)程中產(chǎn)生的鋼鐵板邊角料——鋼鐵廢碎料的實(shí)際銷(xiāo)售價(jià)格與海關(guān)完稅價(jià)格有一定偏差，即海關(guān)完稅價(jià)格高于企業(yè)實(shí)際銷(xiāo)售價(jià)格，導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)增加。

　　第三，該加工貿(mào)易企業(yè)部分進(jìn)口料件的內(nèi)銷(xiāo)完稅價(jià)格高于原進(jìn)口申報(bào)成交價(jià)格，導(dǎo)致該加貿(mào)企業(yè)稅負(fù)負(fù)擔(dān)加重。

　　第四，該加工貿(mào)易企業(yè)部分進(jìn)口料件來(lái)自東盟國(guó)家且能享受雙邊協(xié)定優(yōu)惠稅率，但在內(nèi)銷(xiāo)時(shí)雖提交《中國(guó)—東盟自由貿(mào)易協(xié)定》原產(chǎn)地證書(shū)（FORME），但海關(guān)卻不給予雙邊貿(mào)易優(yōu)惠稅率。該加工貿(mào)易企業(yè)就此向海關(guān)提出異議。

　　案例分析

　　邊角料的認(rèn)定問(wèn)題

　　《中華人民共和國(guó)海關(guān)關(guān)于加工貿(mào)易邊角料、剩余料件、殘次品、副產(chǎn)品和受災(zāi)保稅貨物的管理辦法》（簡(jiǎn)稱(chēng)《管理辦法》）第二條規(guī)定：邊角料是指加工貿(mào)易企業(yè)從事加工復(fù)出口業(yè)務(wù)，在海關(guān)核定的單位耗料量?jī)?nèi)、加工過(guò)程中產(chǎn)生的、無(wú)法再用于加工該合同項(xiàng)下出口制成品的數(shù)量合理的廢、碎料及下腳料；如屬于邊角料，“可按照加工貿(mào)易企業(yè)向海關(guān)申請(qǐng)內(nèi)銷(xiāo)邊角料的報(bào)驗(yàn)狀態(tài)歸類(lèi)后適用的稅率和審定的邊角料價(jià)格計(jì)征稅款，免征緩稅利息”（《管理辦法》第四條第一款）；而《中華人民共和國(guó)海關(guān)審定內(nèi)銷(xiāo)保稅貨物完稅價(jià)格辦法》（簡(jiǎn)稱(chēng)《審價(jià)辦法》）第六條進(jìn)一步規(guī)定，“加工企業(yè)內(nèi)銷(xiāo)的加工過(guò)程中產(chǎn)生的邊角料或副產(chǎn)品，以其內(nèi)銷(xiāo)價(jià)格為基礎(chǔ)審查確定完稅價(jià)格”。

　　但如果該內(nèi)銷(xiāo)料件最終被認(rèn)定為生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的殘次品（包括未完成品）或剩余料件、剩余料件制成的產(chǎn)品，則應(yīng)根據(jù)其對(duì)應(yīng)的進(jìn)口料件價(jià)值申報(bào)內(nèi)銷(xiāo)價(jià)格；由于本案所涉料件是來(lái)料加工料件，則以接受內(nèi)銷(xiāo)申報(bào)的同時(shí)或大約同時(shí)進(jìn)口的與料件相同或相類(lèi)似的保稅貨物的進(jìn)口成交價(jià)格為基礎(chǔ)審查確定完稅價(jià)格（《審價(jià)辦法》第五條）。

　　本案中，根據(jù)該加貿(mào)企業(yè)的描述，該內(nèi)銷(xiāo)料件是多種進(jìn)口保稅料件加工后產(chǎn)生的混合體，已無(wú)法用于出口制成品的加工，且價(jià)值大大低于原進(jìn)口保稅料件的價(jià)值。如無(wú)特殊情況，應(yīng)屬于邊角料，但最終需由主管海關(guān)審定。

　　此外，鑒于邊角料與殘次品在外觀上相似，但管理方式不同，企業(yè)應(yīng)自覺(jué)做好內(nèi)部控制，區(qū)分管理邊角料和殘次品，以便于海關(guān)執(zhí)法，降低爭(zhēng)議和風(fēng)險(xiǎn)。

　　邊角料內(nèi)銷(xiāo)完稅價(jià)格高于企業(yè)實(shí)際銷(xiāo)售價(jià)格

　　雖然《審價(jià)辦法》第六條明確：“加工企業(yè)內(nèi)銷(xiāo)的加工過(guò)程中產(chǎn)生的邊角料或副產(chǎn)品，以其內(nèi)銷(xiāo)價(jià)格為基礎(chǔ)審查確定完稅價(jià)格”，但鑒于邊角料往往沒(méi)有內(nèi)銷(xiāo)價(jià)格或其真實(shí)性、準(zhǔn)確性難以審查等現(xiàn)實(shí)，海關(guān)也可根據(jù)市場(chǎng)行情，定期公布有關(guān)邊角料和副產(chǎn)品的內(nèi)銷(xiāo)計(jì)稅參考價(jià)格。加工貿(mào)易企業(yè)可選擇按照內(nèi)銷(xiāo)價(jià)格或計(jì)稅參考價(jià)格向海關(guān)申報(bào)，如加工貿(mào)易企業(yè)選擇按計(jì)稅參考價(jià)格申報(bào)，則海關(guān)按照計(jì)稅參考價(jià)格確定完稅價(jià)格；如企業(yè)選擇按內(nèi)銷(xiāo)價(jià)格向海關(guān)申報(bào)，則可經(jīng)海關(guān)價(jià)格審查核查后，按以海關(guān)審查核查確定的內(nèi)銷(xiāo)價(jià)格作為完稅價(jià)格。

　　本案中，導(dǎo)致該企業(yè)內(nèi)銷(xiāo)邊角料征稅價(jià)格與企業(yè)實(shí)際的銷(xiāo)售價(jià)格存在差距的原因可能是企業(yè)申報(bào)的稅號(hào)有誤。經(jīng)查，涉案鐵板邊角料可歸屬于兩個(gè)不同的HS編碼：“未列名的鋼鐵廢碎料（HS：7204490090）”和“機(jī)械加工中產(chǎn)生的鋼鐵廢料（HS：7204410000）”。按照主管海關(guān)發(fā)布的《加工貿(mào)易邊角料內(nèi)銷(xiāo)計(jì)稅參考價(jià)格表》，2010年~2014年2月兩者價(jià)格之差基本在200元/噸~500元/噸。根據(jù)該加貿(mào)企業(yè)加工工藝和加工產(chǎn)品類(lèi)型判斷，實(shí)際產(chǎn)生和銷(xiāo)售的鐵板邊角料應(yīng)為價(jià)格較低的“機(jī)械加工中產(chǎn)生的鋼鐵廢碎料（7204410000）”（該邊角料內(nèi)銷(xiāo)計(jì)稅與企業(yè)實(shí)際銷(xiāo)售價(jià)格基本相符），但企業(yè)實(shí)際卻申報(bào)為價(jià)格較高的“未列名的鋼鐵廢碎料（7204490090）”，造成實(shí)際銷(xiāo)售價(jià)格與海關(guān)征稅價(jià)格出現(xiàn)一定的偏差。

　　因此，第一，加工貿(mào)易企業(yè)在進(jìn)行邊角料內(nèi)銷(xiāo)申報(bào)時(shí)，除關(guān)注《審價(jià)辦法》和《管理辦法》等法規(guī)外，還需注意主管海關(guān)發(fā)布的《加工貿(mào)易邊角料內(nèi)銷(xiāo)計(jì)稅參考價(jià)格表》等相關(guān)行政規(guī)章，并加強(qiáng)與主管海關(guān)的溝通和協(xié)調(diào)，以根據(jù)實(shí)際商品歸類(lèi)確定或變更稅號(hào)，以切實(shí)提高內(nèi)銷(xiāo)征稅價(jià)格的準(zhǔn)確度。

　　第二，鑒于“邊角料、副產(chǎn)品和按照規(guī)定需以殘留價(jià)值征稅的受災(zāi)保稅貨物經(jīng)海關(guān)允許采用拍賣(mài)方式內(nèi)銷(xiāo)時(shí)，海關(guān)以其拍賣(mài)價(jià)格為基礎(chǔ)審查確定完稅價(jià)格”（《審價(jià)辦法》第六條），企業(yè)應(yīng)積極參與海關(guān)網(wǎng)上拍賣(mài)試點(diǎn)，以通過(guò)網(wǎng)上拍賣(mài)方式解決邊角料內(nèi)銷(xiāo)價(jià)格難以確定的問(wèn)題，實(shí)現(xiàn)海關(guān)與企業(yè)的雙贏。

　　第三，在加工程序復(fù)雜、加工工序多樣的加工貿(mào)易中，邊角料往往產(chǎn)生于加工生產(chǎn)的各個(gè)工序中，形態(tài)不一，可回收性和價(jià)值也存在差異。因此，海關(guān)應(yīng)逐步探索邊角料分類(lèi)管理模式，以提高邊角料內(nèi)銷(xiāo)審價(jià)的準(zhǔn)確性。

　　進(jìn)口料件內(nèi)銷(xiāo)完稅價(jià)格高于原進(jìn)口價(jià)格

　　《審價(jià)辦法》除第五條明確來(lái)料加工進(jìn)口料件內(nèi)銷(xiāo)完稅價(jià)格審定方法外，第四條還明確：進(jìn)料加工進(jìn)口料件或者其制成品（包括殘次品）內(nèi)銷(xiāo)時(shí)，海關(guān)以料件原進(jìn)口成交價(jià)格為基礎(chǔ)審查確定完稅價(jià)格；屬于料件分批進(jìn)口，且內(nèi)銷(xiāo)時(shí)不能確定料件原進(jìn)口一一對(duì)應(yīng)批次的，海關(guān)可按照同項(xiàng)號(hào)、同品名和同稅號(hào)的原則，以其合同有效期內(nèi)或電子賬冊(cè)核銷(xiāo)周期內(nèi)已進(jìn)口料件的成交價(jià)格計(jì)算所得的加權(quán)平均價(jià)為基礎(chǔ)審查確定完稅價(jià)格；如合同有效期內(nèi)或電子賬冊(cè)核銷(xiāo)周期內(nèi)已進(jìn)口料件的成交價(jià)格加權(quán)平均價(jià)難以計(jì)算或難以確定的，海關(guān)以客觀可量化的當(dāng)期進(jìn)口料件成交價(jià)格的加權(quán)平均價(jià)為基礎(chǔ)審查確定完稅價(jià)格。因此，無(wú)論是來(lái)料加工還是進(jìn)料加工，進(jìn)口料件的內(nèi)銷(xiāo)完稅價(jià)格均是基于某種進(jìn)口成交價(jià)格而審定的。

　　進(jìn)口料件內(nèi)銷(xiāo)完稅價(jià)格之所以高于原進(jìn)口價(jià)格，可能成因如下：（1）企業(yè)料件備案、進(jìn)口時(shí)，規(guī)格、型號(hào)申報(bào)不清（如塑料配件、五金配件成分模糊申報(bào)），或進(jìn)行料件歸并卻未申報(bào)具體名稱(chēng)（如機(jī)械、電子零件等），從而造成合同料件備案、進(jìn)口價(jià)格從低不從高，與內(nèi)銷(xiāo)時(shí)，特別是來(lái)料加工內(nèi)銷(xiāo)時(shí)規(guī)范申報(bào)的價(jià)格存在差異；（2）《審價(jià)辦法》第四條規(guī)定強(qiáng)調(diào)的是以料件原進(jìn)口成交價(jià)格為“基礎(chǔ)”而非為“標(biāo)準(zhǔn)”，由于加工貿(mào)易監(jiān)管歷時(shí)周期長(zhǎng)，進(jìn)口料件內(nèi)銷(xiāo)時(shí)距料件原進(jìn)口時(shí)間，短則幾個(gè)月、半年，長(zhǎng)則近一年，期間國(guó)內(nèi)外商品市場(chǎng)存在諸多不確定幅度的價(jià)格波動(dòng)變化，再加上國(guó)內(nèi)加工貿(mào)易企業(yè)同外商間可能存在的特殊關(guān)系等諸多需核加或核減的價(jià)格構(gòu)成因素。在此情況下，海關(guān)可以接受內(nèi)銷(xiāo)申報(bào)的同時(shí)或大約同時(shí)進(jìn)口的與料件相同或者類(lèi)似的貨物的進(jìn)口成交價(jià)格為基礎(chǔ)審查確定完稅價(jià)格；（3）由于內(nèi)銷(xiāo)審價(jià)工作量大、難度高、審價(jià)所涉數(shù)據(jù)多（特別是來(lái)料加工中內(nèi)銷(xiāo)審價(jià)所需的相同或相類(lèi)似的保稅貨物得確定、進(jìn)料加工中加權(quán)平均價(jià)格的計(jì)算等），加之實(shí)踐中也存在部分關(guān)員簡(jiǎn)單、機(jī)械審價(jià)的情況，進(jìn)而造成海關(guān)審定的部分內(nèi)銷(xiāo)征稅價(jià)格偏高于原進(jìn)口成交價(jià)格。

　　因此，為提高內(nèi)銷(xiāo)進(jìn)口料件審價(jià)的準(zhǔn)確性，一方面，企業(yè)在備案、進(jìn)口時(shí)，應(yīng)注重提高商品申報(bào)的規(guī)范性，如詳細(xì)申報(bào)進(jìn)口料件的規(guī)格、型號(hào)，或在歸并后申報(bào)具體名稱(chēng)，以為海關(guān)進(jìn)行內(nèi)銷(xiāo)歸類(lèi)審價(jià)的準(zhǔn)確性奠定基礎(chǔ)；另一方面，海關(guān)應(yīng)進(jìn)一步優(yōu)化審價(jià)流程和程序，嚴(yán)格按照“以原料件進(jìn)口成交價(jià)格（進(jìn)料加工）、相同或相類(lèi)似的進(jìn)口保稅貨物進(jìn)口成家價(jià)格（來(lái)料加工）為基礎(chǔ)審查確定完稅價(jià)格”的原則進(jìn)行價(jià)格審核；在企業(yè)不能提供原進(jìn)口發(fā)票的情況下，以企業(yè)提供的銷(xiāo)售合同和發(fā)票為依據(jù)，確定完稅價(jià)格；在料件價(jià)格不能確定的情況下，海關(guān)可與企業(yè)通過(guò)價(jià)格磋商程序，也可通過(guò)價(jià)格核查等方式，確定內(nèi)銷(xiāo)完稅價(jià)格。

　　進(jìn)口料件內(nèi)銷(xiāo)不能享受特殊原產(chǎn)地優(yōu)惠稅率問(wèn)題

　　海關(guān)對(duì)涉案加工貿(mào)易企業(yè)內(nèi)銷(xiāo)進(jìn)口料件不給予特殊原產(chǎn)地優(yōu)惠稅率是合法、合理且合情的，主要有如下三方面的理由：

　　第一，《中華人民共和國(guó)海關(guān)進(jìn)出口貨物征稅管理辦法》第十四條規(guī)定：已申報(bào)進(jìn)境并且放行的保稅貨物、減免稅貨物、租賃貨物或已申報(bào)進(jìn)出境并且放行的暫時(shí)進(jìn)出境貨物，有下列情形之一需繳納稅款的，應(yīng)適用海關(guān)接受納稅義務(wù)人再次填寫(xiě)報(bào)關(guān)單申報(bào)辦理納稅及有關(guān)手續(xù)之日實(shí)施的稅率：（1）保稅貨物經(jīng)批準(zhǔn)不復(fù)運(yùn)出境的；（2）保稅倉(cāng)儲(chǔ)貨物轉(zhuǎn)入國(guó)內(nèi)市場(chǎng)銷(xiāo)售的；（3）減免稅貨物經(jīng)批準(zhǔn)轉(zhuǎn)讓或移作他用的；（4）可暫不繳納稅款的暫時(shí)進(jìn)出境貨物，經(jīng)批準(zhǔn)不復(fù)運(yùn)出境或進(jìn)境的；（5）租賃進(jìn)口貨物，分期繳納稅款的。本案適用第（2）中情形，此時(shí)需按再次報(bào)關(guān)時(shí)的稅率進(jìn)行征稅，而再次申報(bào)時(shí)加貿(mào)企業(yè)已無(wú)法提供對(duì)應(yīng)的原產(chǎn)地證書(shū)或流動(dòng)證明，所以不再適用特殊原產(chǎn)地優(yōu)惠稅率。

　　第二，《海關(guān)總署關(guān)于修改部分規(guī)章的決定》（署令[2010]198號(hào)）將《中華人民共和國(guó)海關(guān)關(guān)于執(zhí)行〈中華人民共和國(guó)與東南亞國(guó)家聯(lián)盟全面經(jīng)濟(jì)合作框架協(xié)議〉項(xiàng)下〈中國(guó)—東盟自由貿(mào)易區(qū)原產(chǎn)地規(guī)則〉的規(guī)定》（署令第108號(hào)）第二條“本規(guī)定適用于從東盟國(guó)家進(jìn)口的《協(xié)議》項(xiàng)下貨物（產(chǎn)品清單詳見(jiàn)《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口稅則》），但以加工貿(mào)易方式進(jìn)口的貨物除外”修改為“本規(guī)定適用于從東盟國(guó)家進(jìn)口的《協(xié)議》項(xiàng)下貨物（產(chǎn)品清單詳見(jiàn)《中華人民共和國(guó)進(jìn)出口稅則》）”，貌似以加工貿(mào)易方式進(jìn)口的貨物如滿足相關(guān)規(guī)定亦可享受優(yōu)惠的自貿(mào)區(qū)協(xié)定稅率，但《中華人民共和國(guó)海關(guān)〈中華人民共和國(guó)與東南亞國(guó)家聯(lián)盟全面經(jīng)濟(jì)合作框架協(xié)議〉項(xiàng)下進(jìn)出口貨物原產(chǎn)地管理辦法》（署令199號(hào)）第十七條規(guī)定了七種進(jìn)口貨物不適用中國(guó)—東盟自貿(mào)區(qū)協(xié)定稅率的情形，其中第（五）種情形為“原產(chǎn)地證書(shū)或流動(dòng)證明所列內(nèi)容與實(shí)際進(jìn)口貨物不符”。由于原產(chǎn)地證書(shū)或流動(dòng)證明是按進(jìn)口料件以保稅料件方式報(bào)關(guān)進(jìn)口時(shí)的狀態(tài)填寫(xiě)內(nèi)容，但內(nèi)銷(xiāo)時(shí)料件的狀態(tài)，特別是數(shù)量已發(fā)生變化，即內(nèi)銷(xiāo)貨物實(shí)際狀態(tài)已與原產(chǎn)地證書(shū)或流動(dòng)證明所列內(nèi)容嚴(yán)重不符，故不能適用中國(guó)—東盟自貿(mào)區(qū)協(xié)定稅率。

　　第三，在加工貿(mào)易企業(yè)實(shí)踐中，同一規(guī)格、型號(hào)的料件可能來(lái)自多個(gè)國(guó)家或地區(qū)（可能不屬于同一個(gè)稅率優(yōu)惠區(qū)），除非加工貿(mào)易企業(yè)能進(jìn)行精細(xì)化管理，否則海關(guān)在內(nèi)銷(xiāo)審價(jià)時(shí)很難確定內(nèi)銷(xiāo)料件的實(shí)際原產(chǎn)地，而企業(yè)也可能存在謊報(bào)的道德風(fēng)險(xiǎn)，另該原產(chǎn)地審查還會(huì)延長(zhǎng)通關(guān)時(shí)間和成本，加重企業(yè)負(fù)擔(dān)。此外，加工貿(mào)易監(jiān)管歷時(shí)周期長(zhǎng)，等進(jìn)口料件內(nèi)銷(xiāo)時(shí)，原產(chǎn)地證可能都已到期失效，也導(dǎo)致無(wú)法享受雙邊貿(mào)易優(yōu)惠稅率。

　　綜上，企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格管理為海關(guān)審價(jià)提供翔實(shí)的基礎(chǔ)性資料，并在整個(gè)過(guò)程中，積極與海關(guān)保持溝通、磋商，以降低審價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。如對(duì)海關(guān)確定的完稅價(jià)格有異議，應(yīng)先按照海關(guān)作出的相關(guān)行政決定繳納稅款，再依法向上一級(jí)海關(guān)申請(qǐng)復(fù)議；對(duì)復(fù)議決定不服的，還可以依法向人民法院提起行政訴訟。

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