?。ㄉ辖?014年8月5日第六版）

　　針對當(dāng)前我國地方稅體系存在的問題，以及經(jīng)濟社會發(fā)展對地方稅體系的要求，我們認為，地方稅體系的構(gòu)建和完善應(yīng)從地方稅基確定、稅權(quán)下放、地方稅種制度改革以及共享稅收入劃分辦法的完善幾個方面作為重點切入。

　　我國地方稅稅基應(yīng)由商品服務(wù)（消費）、所得和財產(chǎn)共同組成，近中期以消費和所得為主，中長期以消費和財產(chǎn)為主

　　按照稅基不同，稅收可以劃分為商品服務(wù)類稅收、財產(chǎn)類稅收以及所得類稅收。需要解釋的是，對財產(chǎn)稅可以有兩種理解，一是征稅對象為財產(chǎn)，那么財產(chǎn)稅則包括對財產(chǎn)征收的所有稅收，包括財產(chǎn)流轉(zhuǎn)和保有環(huán)節(jié)稅；還有一種是特指對財產(chǎn)保有征稅，即通常意義上所說的財產(chǎn)稅。本文所指的對財產(chǎn)征稅不僅僅包括對財產(chǎn)保有征稅，如房地產(chǎn)稅，還包括對居民不動產(chǎn)所有權(quán)和使用權(quán)轉(zhuǎn)移（如房產(chǎn)交易、租賃和贈與）等征收的各類稅。

　　我國目前商品服務(wù)類稅收占絕對優(yōu)勢，所得稅次之，財產(chǎn)稅占比極低（2012年房產(chǎn)稅、耕地占用稅以及船舶噸稅不足3%），即使按照最大口徑計算（將二手房交易和居民用房租賃營業(yè)稅納入）也不會超過5%。選擇地方稅體系稅基既要考慮收入充足，更要考慮稅種屬性，兼顧發(fā)揮地方政府的積極性以及受益性原則。從目前中國現(xiàn)實情況看，將所得類稅基全部作為地方稅體系稅基也無法滿足收入規(guī)模原則（2012年，個人所得稅、企業(yè)所得稅以及土地增值稅三稅收入為28192.86億元，占比不足27%），更何況也不應(yīng)將所得稅類稅基全部作為地方稅稅基，否則會使地區(qū)間因稅源競爭而導(dǎo)致阻礙生產(chǎn)要素流動，進而影響資源配置效率；財產(chǎn)類稅收短期內(nèi)更無法擔(dān)此重任。對于商品服務(wù)類稅收而言，增值稅占絕對優(yōu)勢，但也不能將其作為主要考慮對象，目前25%的地方分享比例引致的地方政府投資沖動弊端已非常明顯，關(guān)稅和進口商品服務(wù)稅（進口增值稅和進口消費稅）更不適宜做地方稅稅基。因此，綜合考慮各方因素，最好的選擇是三稅基的組合搭配，即財產(chǎn)稅稅基全部作為地方稅稅基，加上商品服務(wù)類一部分（以改革后的消費稅和資源稅為主），再加上部分所得稅。從近中期來看，地方收入上會是以消費類為主，所得類為輔，可將所得類稅收作為省級獨享，將財產(chǎn)類稅收作為市縣級獨享，將商品服務(wù)類稅基作為共享稅種（包括資源稅）。之所以這樣考慮，是基于生產(chǎn)要素的流動性和個人所得稅的調(diào)控性質(zhì)，以及商品服務(wù)類稅收收入規(guī)模較大、資源稅收入分布不均等特點。從中長期來看，則應(yīng)以商品服務(wù)類稅基為主、財產(chǎn)類稅基為輔，其中財產(chǎn)類稅收為市縣獨享，商品服務(wù)類為省市共享，所得稅類比重繼續(xù)收縮，尤其是隨個人所得稅綜合與分類改革到位后，將個稅逐步上收中央。

　　逐步下放地方稅權(quán)，條件成熟時給予地方政府一定的設(shè)稅權(quán)

　　地方稅體系完善應(yīng)非常注重地方稅權(quán)下放的研究與設(shè)計，這是分級財政、地方政府自主理財、發(fā)揮地方政府積極性的重要手段。當(dāng)然在地方稅權(quán)下放過程中，應(yīng)充分考慮稅權(quán)下放的度與節(jié)奏，以避免對市場公平環(huán)境的下放。

　　稅權(quán)下放不僅包括稅種選擇權(quán)，稅率調(diào)整權(quán)，也包括最終于一定條件下的因地制宜設(shè)稅權(quán)。地區(qū)間各具特色、互補發(fā)展的態(tài)勢早已顯現(xiàn)端倪，近年國家也有意引導(dǎo)各地區(qū)按照“功能區(qū)”模式發(fā)展，這意味著各地的“特色稅基”將會由潛在狀態(tài)而浮出水面，“靠山吃山、靠水吃水”，在體制規(guī)范化條件下，地方政府應(yīng)可以考慮適當(dāng)?shù)?、依法地、按照科學(xué)合理的方式從“特色資源”中獲取收入。由于“特色資源”不易流動，相應(yīng)也不會產(chǎn)生稅源競爭。同時特色資源的開發(fā)維護需要特殊成本支出，這種收入恰可以彌補這部分支出，也符合稅收的“受益”特點?？梢栽O(shè)想，在消費稅中討論增設(shè)特色消費稅稅目，各地區(qū)可以因地制宜地按照本地區(qū)特色資源設(shè)定具體稅目和稅率。比如一些中西部欠發(fā)達地區(qū)，其自然資源或“紅色文化”積淀比較有特色，便可以考慮對來此的旅游者開征特色消費稅；再比如，針對東部大城市的擁堵問題，可以考慮開征“擁堵稅（費）”。

　　完善地方稅體系的相關(guān)稅收制度和收入劃分辦法

　　綜合考慮各方因素，我們認為，從當(dāng)前和未來發(fā)展來看，可以納入地方稅體系的稅種包括：國內(nèi)增值稅（包括營改增后全國的該項稅收）、國內(nèi)消費稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、環(huán)境稅、資源稅、不動產(chǎn)相關(guān)稅種以及車船使用稅。

　　國內(nèi)增值稅：改變收入分享辦法。

　　目前地方政府按照征收規(guī)模25%的比例分享國內(nèi)增值稅收入，對現(xiàn)實經(jīng)濟發(fā)展帶來的弊端（地方政府搶奪稅源、刺激投資沖動）較為明顯。從學(xué)理上分析，增值稅是一種消費稅，其稅基為GDP中的消費部分，依受益性原則可以作為地方稅收入，但由于增值稅可轉(zhuǎn)嫁的性質(zhì)決定了納稅人與負稅人不同，從而帶來對于特定地區(qū)征收規(guī)模與負稅規(guī)模不一致的問題。從各國實踐來看，多將國內(nèi)增值稅作為中央稅，然后按照人口等因素轉(zhuǎn)移支付至地方政府，這種處理方式名為中央稅，實際功用則為地方稅，且利于實現(xiàn)地區(qū)間分享規(guī)模與負稅規(guī)?；疽恢?，因為總體而言，人口與消費規(guī)模直接正相關(guān)，人口數(shù)量占全國人口的比重能夠大體反映本地區(qū)消費規(guī)模占全國消費規(guī)模的比重。但這種分配方法也有弊端，由于完全切斷了征收量與分享規(guī)模的關(guān)系，也出現(xiàn)對經(jīng)濟發(fā)展的消極作用。從中國現(xiàn)實情況看，即使“營改增”完全到位后，要達到國內(nèi)增值稅的完全消費稅特征，還需要時日，因為完全消費型的增值稅除了要保證所有固定資產(chǎn)進項稅完全納入抵扣范圍外，還要保證所有投資完全不負稅，這意味著目前所采用的負稅額（當(dāng)期銷項稅款小于進項稅款）向下期結(jié)轉(zhuǎn)的處理方法要改成完全退稅，短期內(nèi)不但征管條件不具備，也會帶來財政減收。同時出于適當(dāng)發(fā)揮地方政府發(fā)展經(jīng)濟積極性的考慮，我們建議仍將國內(nèi)增值稅作為共享稅，但盡可能較大幅地降低地方政府分享比例，比如可考慮降低至10%—15%，然后將中央政府分享的收入作為中央政府對地方一般性轉(zhuǎn)移支付的來源。

　　國內(nèi)消費稅：完善稅收制度、改革收入劃分辦法。

　　無論從收入規(guī)模還是從轄區(qū)財政的“受益性”原則來衡量，國內(nèi)消費稅是“營改增”后短期內(nèi)最直接有效的“頂替”稅種。從學(xué)理上分析，某些消費具有明顯的地域化消費特征、稅收收入與某類財政支出具有較直接的對應(yīng)關(guān)系，那么這類消費稅收入是宜于劃歸地方的。

　　從現(xiàn)實可行性上看，消費稅也具有作為地方稅收入的可能。首先，從規(guī)模上看，2013年消費稅收入8230億元，收入規(guī)模相當(dāng)大。其中90%以上來源于煙、酒、汽車和汽油，而這四類稅目的批發(fā)零售環(huán)節(jié)主體較為規(guī)范，如煙酒為專賣體制，批發(fā)公司多為國有企業(yè)；汽油的批發(fā)零售也多由中石油、中石化等大型國有企業(yè)所壟斷，且因控管增值稅的需要，各地加油站多安裝了稅控機，汽車銷售也多由各個地區(qū)4S店所控制。所以，將目前消費稅的主要稅目征收環(huán)節(jié)后移至批發(fā)或零售環(huán)節(jié)是可能的，這為將消費稅打造為地方稅主要稅基之一提供了可能。有些論者擔(dān)心會因此激勵地方政府鼓勵消費、達到多收稅的目的，實際上，無論是燃油還是煙酒，均已主要成為大眾化消費品（“八項規(guī)定”實行后原先往往以“奢侈品”定位的高檔煙酒很多都回歸了原形），地方政府沒有能力、也沒有手段對千千萬萬消費者的消費行為進行干預(yù)，其對消費者的影響力遠小于可由其控股的屈指可數(shù)的國有生產(chǎn)企業(yè)。地方政府看重消費稅（銷售稅）收入，其主要作為空間將是更加注重改善本地市場環(huán)境和公共服務(wù)，促使轄區(qū)內(nèi)市場購銷兩旺，這倒也不背離地方政府職能行為合理化的基本軌道。

　　從長遠來看，應(yīng)探索研究開征電力消費稅，這既可以調(diào)控電力消費，實現(xiàn)節(jié)能降耗的發(fā)展目標，也可以為地方籌集財政收入。2010年，全國電力消費量為41934.5億度電，按每度電0.05元消費稅計算，電力消費稅收入則可達到2096億元，收入也較為可觀。如果按照電力消費量的不同采用階梯稅率，其收入將更為可觀。目前討論和實踐階梯電價的較多，筆者認為，階梯電價仍然沒有脫離政府控制或調(diào)控能源價格而非由市場定價的慣性思維，而電力消費稅，即使采用階梯式稅率方式計征，也反映了政府在尊重電力市場定價基礎(chǔ)上的間接調(diào)控理念。同時，如果說階梯電價和階梯電力消費稅能達到相同的調(diào)控電力消費的效果，但階梯電價所帶來的收入首先和主要成為企業(yè)收入，而電力消費稅則完全成為政府收入，不但體現(xiàn)了“多使用多負擔(dān)”原則，也為政府治理因電力消費帶來的環(huán)境污染提供了收入來源。

　　所得稅：逐步調(diào)整分享比例。

　　目前，地方政府對企業(yè)所得稅和個人所得稅的分享比例均為40%。未來可視稅制改革情況和地方收入規(guī)模缺口（按照現(xiàn)在地方自有收入占比）適度調(diào)整分享比例。從學(xué)理上分析，個人所得稅是對生產(chǎn)要素（人力資本）征稅，從我國目前促進勞動力作為生產(chǎn)要素?zé)o壁壘充分流動的提高資源配置效率角度看，個人所得稅收入不宜與地方政府分享，但原來迫于地方自有收入占比不能過低的壓力，還是將其與企業(yè)所得稅一起作為地方收入來源之一，未來則可探討將其完全劃為中央專享稅。同時還要指出，由于個人所得稅在我國稅收總收入中的占比近年已降低為不足7%，相比較而言，地方政府可能更青睞企業(yè)所得稅（對資本要素征稅），且目前我國企業(yè)所得稅的法人納稅特點已經(jīng)對地區(qū)間收入分配產(chǎn)生不良影響，今后適度降低企業(yè)所得稅地方分享比例可一定程度上緩解地區(qū)間財力差距問題。

　　資源稅和環(huán)境稅：統(tǒng)籌稅費制度改革。

　　推進資源稅和環(huán)境稅的改革方向已達成共識。但在這兩種稅的改革過程中，均面臨一個有一定難度的問題，即協(xié)調(diào)稅費關(guān)系。如環(huán)境稅中的費改稅，煤炭資源稅從價計征改革中需要一并清理規(guī)范各項煤炭收費和煤炭價格調(diào)節(jié)基金，以保證稅費負擔(dān)的協(xié)調(diào)與可承受。資源稅今后還面臨擴大征稅范圍的改革，即逐步將其他金屬、非多屬礦、水流、森林等可再生資源納入征稅范圍。

　　環(huán)境稅可先作為共享稅考慮，但地方政府分享比例應(yīng)占絕對優(yōu)勢。這一方面是考慮與現(xiàn)有環(huán)境收費政策下的收入歸屬相銜接，便于推進改革，另一方面環(huán)境治理責(zé)任也主要歸屬地方政府，相應(yīng)于符合收入的“受益性”原則，同時環(huán)境稅基本不會引起稅源競爭，從稅種屬性看，比較適宜作為地方收入。

　　房地產(chǎn)相關(guān)稅收改革。

　　與房地產(chǎn)相關(guān)的稅收應(yīng)作為地方稅體系完善在中長期內(nèi)考慮的重點，因為房地產(chǎn)這類稅基不可轉(zhuǎn)移，最適宜作為地方稅，且城鎮(zhèn)化必然帶來房地產(chǎn)價值的上升，相應(yīng)稅基規(guī)模提升空間大。所以，只要房地產(chǎn)相關(guān)稅種設(shè)計科學(xué)合理，未來可以成長為許多地區(qū)的地方稅主力收入支柱。目前應(yīng)借營改增“倒逼”之際，系統(tǒng)研究設(shè)計房地產(chǎn)相關(guān)稅制。

　　僅考慮房地產(chǎn)銷售和使用（租賃和保有）環(huán)節(jié)，目前涉及的稅種便包括企業(yè)所得稅、個人所得稅、營業(yè)稅、契稅、印花稅、耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅等諸多稅種，其中契稅、耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和土地增值稅是專門針對房地產(chǎn)而征收。目前房地產(chǎn)稅存在的比較大的問題是同一環(huán)節(jié)征收多種稅，如二手房交易既要繳納營業(yè)稅，又要繳納契稅，其稅基基本相同；稅負分配不均衡，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)稅負偏高，保有環(huán)節(jié)稅負過低甚至空缺。同時，隨著營改增的逐步到位，房地產(chǎn)的增值稅設(shè)計也面臨現(xiàn)實挑戰(zhàn)。

　　根據(jù)消費型增值稅理論以及增值稅的發(fā)票抵扣機制，對房地產(chǎn)交易較理想的增值稅處理方法是，對其購買、使用或租賃，不論是建筑的首次出售還是二手房的買賣，不管是商業(yè)用房產(chǎn)還是居住用房產(chǎn)，都應(yīng)該繳納增值稅，同時對經(jīng)營者的消費實行進項稅額抵扣。但理論上的分析在實踐中卻遇到了困難。對于經(jīng)營用房地產(chǎn)，不存在困難，即在產(chǎn)品銷售時可以從銷售稅額中抵扣因購買房產(chǎn)發(fā)生的進項稅額；如果房產(chǎn)是用于出租，那么發(fā)生的租金需要繳納增值稅，并抵扣其購買房產(chǎn)發(fā)生的進項稅額；然而，對于業(yè)主自住的房產(chǎn)，雖然在理論上可以按估算租金價值征收增值稅，但在實踐中估算租金價值非常困難，相應(yīng)使增值稅征收也無法實現(xiàn)——如果對自住的估算租金免稅，卻依然對市場出租行為征收增值稅，又會造成對不動產(chǎn)租賃行為的歧視。此外，在市場出租房屋的大多是自然人，要對數(shù)量如此龐大的人群征稅，也是征管機構(gòu)難以勝任的。解決此問題的一個變通辦法是對提供居住服務(wù)，無論是涉及出租租金還是自住的估算租金都不征收增值稅，而對新建住房的銷售全額征收增值稅。

　　基于以上考慮，我們認為，對于居住用房的租賃和居住用二手房的交易，可免征增值稅，這樣一方面規(guī)避了居住用房的租賃和二手交易納入增值稅的征稅困難；另一方面，可考慮將目前二手房交易和居住用房租賃適用的營業(yè)稅和二手房交易適用的契稅合并為居住用房交易租賃稅，稅負適度降低。從而降低流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)稅負，為保有環(huán)節(jié)稅負提高預(yù)留空間。二手房交易因牽涉到房屋主管部門產(chǎn)權(quán)過戶，征管較為容易，對于租賃稅收的征管，可委托房產(chǎn)中介代扣代繳，隨著現(xiàn)金交易的減少以及個人所得稅改革和征管的加強，租賃行為的流轉(zhuǎn)稅也可以得到有效控管。

　　歸并耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅以及房產(chǎn)稅為房地產(chǎn)稅，并將其擴大至居民用房，按照評估價計征，成為真正意義上的財產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅。

　　房地產(chǎn)銷售所得，正常納入企業(yè)所得稅和個人所得稅的征繳范圍。

　　在正常征繳所得稅的基礎(chǔ)上，可加征一道超額利潤稅，作為土地增值稅的改革完善，定位為土地資源租金稅性質(zhì)。此時，土地增值稅代表土地資源的稀缺性，其與市場主體生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)，不會影響資源配置。